L’accertamento tributario è il complesso degli atti della pubblica amministrazione volti ad assicurare l’attuazione delle norme impositive.

L’attività di accertamento delle imposte da parte degli uffici finanziari ha carattere meramente eventuale, essendo prevista nel nostro sistema l’autoliquidazione dei tributi più importanti da parte del contribuente stesso, tramite l’istituto della dichiarazione. Gli uffici intervengono quindi soltanto per rettificare le dichiarazioni risultate irregolari o nel caso di omessa presentazione delle stesse. Si tratta di una tipica attività amministrativa, il cui fine è indicato all’art. 53 Cost. con la necessità di garantire che tutti contribuiscano alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. In particolare si evidenziano i seguenti caratteri tipici dell’attività amministrativa:

  • Il potere dell’ufficio di modificare unilateralmente la posizione giuridica del contribuente con l’emissione di atti (in genere avvisi di accertamento o di rettifica), idonei a diventare definitivi se non tempestivamente impugnati dal contribuente;
  • Il potere di riesaminare l’atto, nonché modificarlo o annullarlo in presenza di vizi, anche dopo che esso sia diventato definitivo: si discute se si tratti di mera facoltà o se, almeno nei casi di vizi più gravi e manifesti, si tratti di un vero e proprio dovere nel rispetto del principio di buon andamento e imparzialità dell’Amministrazione (art. 97 Cost.);
  • Il potere di ottenere l’esecuzione dell’atto anche senza l’intervento dell’autorità giudiziaria: gli atti non impugnati vengono infatti iscritti a ruolo, consentendo l’inizio della procedura di riscossione coattiva.

Tuttavia non vi è dubbio che si tratti di attività amministrativa di tipo vincolato, priva cioè della discrezionalità amministrativa tipica della P.A. Tale circostanza, che consegue ai fondamentali principi di indisponibilità anche per l’ufficio dell’obbligazione tributaria e del credito per lo Stato che ne deriva, vieta di prendere in esame altre situazioni (es. difficoltà del debitore, incertezza della norma) ed impone di recuperare interamente l’imposta evasa.

Il diritto civile e, quello tributario in particolare, non prevedono la non utilizzabilità delle prove ottenute illegalmente, nemmeno se queste sono state dichiarate contra legem in procedimenti di altra natura, come quello penale. Possono rientrare in queste casistiche l’abuso dei controlli incrociati con l’accesso illegale a banche dati, che lede il diritto alla privacy, l’utilizzo immotivato di intercettazioni telefoniche e ambientali.

Come gli altri organi di polizia, la Guardia di Finanza ha potere di effettuare intercettazioni telefoniche e ambientali, accessi domiciliari e perquisizioni personali, dietro un regolare mandato della magistratura. Tale mandato può essere emesso dalla stessa Commissione Tributaria, che è un organo giurisdizionale e opera in un ambito del diritto, quello tributario, nel quale non è necessaria una valutazione nel merito della legittimità di questo tipo di atti e che, come detto, non escludono la loro validità ai fini dell’accertamento tributario.

La Cassazione ha più volte censurato l’acquisizione di prove ottenute illegalmente nel diritto tributario, sostenendo che tale procedimento, pure in assenza di una specifica normativa, è comunque tenuto al rispetto dei diritti costituzionali alla segretezza delle comunicazioni, integrità della persona e inviolabilità del domicilio.

Per l’accertamento in rettifica del reddito complessivo delle persone fisiche è, di regola, imposta l’identificazione delle singole categorie reddituali che lo compongono, e delle deduzioni o detrazioni non spettanti (art. 38). La rettifica può avvenire, oltre che sulla base di elementi certi a disposizione dell’ufficio, anche utilizzando presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti (deve cioè trattarsi di più elementi noti che, secondo la comune esperienza, presentano un’alta probabilità circa l’esistenza del fatto ignoto da dimostrare ovvero il reddito). Il contribuente può comunque fornire prova contraria.

In alcuni casi, l’ufficio può eccezionalmente determinare il reddito complessivo del contribuente, prescindendo dalle categorie reddituali (art. 38, 4° comma, cosiddetto accertamento sintetico):

  • Se il contribuente non ha risposto agli inviti o ai questionari inviati dall’ufficio, ai sensi dell’art. 32;
  • Se sulla base del possesso di beni noti all’ufficio (es. barche, auto di lusso ecc..) può presumersi un reddito superiore di almeno un quarto al dichiarato e per almeno due periodi d’imposta consecutivi.

Con provvedimenti amministrativi (cosiddetto “redditometro”) sono stati stabiliti per alcune categorie di beni, i redditi presumibili per i loro possessori. Tuttavia l’ufficio può riferirsi anche ad altri beni, purché motivi adeguatamente il legame tra il loro possesso e il reddito presunto. Se il riferimento è ad incrementi patrimoniali (es. acquisti di immobili), si presume che essi concorrano al reddito per un quinto nell’anno in corso e nei quattro precedenti.

Il reddito così determinato costituisce una presunzione legale, con inversione dell’onere della prova in capo al contribuente, che dovrà dimostrare la provenienza del denaro da redditi esenti o soggetti a ritenute. È consentito provare che il denaro deriva da finanziamenti o smobilizzi patrimoniali.

Si noti che secondo la giurisprudenza, l’accertamento sintetico del reddito non costituisce un procedimento di carattere straordinario e pertanto, l’utilizzabilità dello stesso, qualora ne ricorrano i presupposti di legge, è rimessa alla discrezionalità degli uffici che possono farvi ricorso, in special modo nei casi in cui ritengano impossibile o comunque difficoltoso ricondurre a specifiche categorie il reddito che essi intendono accertare. Deve conseguentemente escludersi che la legittimità di tale procedimento sia subordinata all’impossibilità di procedere all’accertamento analitico o che comunque debba essere supportata da specifica motivazione.

L’accertamento relativo alle imposte dirette Accertamento dei redditi delle persone fisiche

Per l’accertamento in rettifica del reddito complessivo delle persone fisiche è, di regola, imposta l’identificazione delle singole categorie reddituali che lo compongono, e delle deduzioni o detrazioni non spettanti (art. 38). La rettifica può avvenire, oltre che sulla base di elementi certi a disposizione dell’ufficio, anche utilizzando presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti (deve cioè trattarsi di più elementi noti che, secondo la comune esperienza, presentano un’alta probabilità circa l’esistenza del fatto ignoto da dimostrare ovvero il reddito). Il contribuente può comunque fornire prova contraria.

In alcuni casi, l’ufficio può eccezionalmente determinare il reddito complessivo del contribuente, prescindendo dalle categorie reddituali (art. 38, 4° comma, cosiddetto accertamento sintetico).

Il reddito così determinato costituisce una presunzione legale, con inversione dell’onere della prova in capo al contribuente, che dovrà dimostrare la provenienza del denaro da redditi esenti o soggetti a ritenute. È consentito provare che il denaro deriva da finanziamenti o smobilizzi patrimoniali.

Accertamento dei redditi dei soggetti obbligati a tenere le scritture contabili

Relativamente ai soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili (imprenditori, società commerciali, enti commerciali e non commerciali, lavoratori autonomi) l’accertamento in rettifica della dichiarazione deve essere, di regola, formulato secondo criteri analitici, per identificare le singole componenti del maggior reddito accertato (art. 39, 1° comma) ed avviene nei seguenti casi:

  • Se gli elementi indicati nella dichiarazione non corrispondono a quelli del bilancio, del conto economico o del rendiconto;
  • Se non sono state rispettate le disposizioni in materia di determinazione del reddito d’impresa;
  • Se l’incompletezza, la falsità o l’inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione risultano in modo certo e diretto dai verbali d’invito e dai questionari inviati ai contribuenti stessi o dalle dichiarazioni dei sostituti d’imposta oppure dall’ispezione delle scritture contabili e dalle altre verifiche condotte dall’ufficio sulle scritture contabili medesime, nell’ambito dei poteri di controllo che la legge attribuisce all’amministrazione finanziaria e l’incompletezza, la falsità o l’inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione risulta dalle verifiche fatte ai sensi dell’art. 33, anche in base a presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti.

In tali casi, l’ufficio può avvalersi dei metodi che ritiene più opportuni per determinare il reddito del contribuente, purché sia adeguatamente motivato il ricorso al metodo induttivo e il metodo usato (ad es. applicazione di un certo margine di ricarico alla merce acquistata e venduta ecc..).

Alla luce delle considerazioni avanzate emerge la notevole complessità del contenzioso tributario. Tale peculiarità e complessità fa si che, in presenza di situazioni di contenzioso con Agenzia delle Entrate o con la Guardia di Finanza o anche  con Equitalia Gerit, occorre non sottovalutare la situazione ed utilizzare gli appositi istituti presenti per evitare il contenzioso (i cosiddetti istituti deflattivi del contenzioso) oppure, e solo nella ipotesi in cui ci siano i presupposti tributari, predisporre in tempi rapidi il ricorso tributario. Lo Studio Luciani offre tale servizio di adesione agli istituti deflattivi del contenzioso o il contenzioso tributario.